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Erbschaftsteuerreform 2009 ermöglicht interessante Gestaltungen

Die Übertragung von Vermögen unter dem Vorbehalt des Nießbrauchs ist ein Klassiker der erbschaft- bzw. schenkungsteuerlichen Gestaltungsberatung.

Bei der schenkweisen Übertragung unter Bestellung eines Nießbrauchsrechts behält sich der Schenker (Nießbraucher) ein dingliches Nutzungsrecht an einer Sache, einem Recht oder an einem Vermögenswert zurück. So bezieht der Schenker als Nießbraucher bspw. bei Schenkung einer vermieteten Immobilie weiterhin die Erträge der Immobilie und besitzt das Recht zur Verwaltung des Nießbrauchsobjekts. Nur er ist zur Kündigung des Mietverhältnisses berechtigt. Der spätere Wegfall des Nießbrauchs durch Zeitablauf (z.B. bei lebenslangem Nießbrauch durch Tod) unterliegt nicht der Erbschaftsteuer (anders die vorzeitige Aufhebung ohne angemessene Gegenleistung).

Die Schenkung unter Nießbrauchsvorbehalt verfolgt das Ziel, zwar die Vermögenssubstanz mit sofortiger schenkungsteuerlicher Wirkung für Freibeträge und Zusammenrechnungstatbestände (§ 14 ErbStG) auf den Beschenkten zu übertragen, andererseits die wirtschaftliche Versorgung des Übergebers durch die ihm vorbehaltenen Erträge des Vermögens sicherzustellen.

Da der Nießbraucher seine zu Eigentümerzeiten entfalteten Vermietungs-aktivitäten und Vertragsbeziehungen praktisch unverändert fortführt, sind die Mieteinkünfte in einkommensteuerlicher Hinsicht - wie bisher - nur ihm und nicht dem Nießbrauchbesteller (Beschenktem) zuzurechnen.

Seit der am 1. Januar 2009 in Kraft getretenen Erbschaftsteuerreform ist bei Schenkungen unter Nießbrauchsvorbehalt die Nießbrauchslast, genauer gesagt der Kapitalwert des Nießbrauchs, bei der Ermittlung des schenkung-steuerpflichtigen Erwerbs des nießbrauchbelasteten Vermögensgegenstands voll abzugsfähig. Der Kapitalwert ergibt sich aus dem Jahreswert des Nießbrauchs (= Mieteinnahmen ./. übliche Aufwendungen) und dem Kapitalisierungsfaktor. Letzterer beruht aufgrund der Erbschaftsteuerreform ab dem Bewertungsstichtag 1.1.2009 auf einer neuen Sterbetafel des Statistischen Bundesamtes, die die längere Lebenserwartung der Bevölkerung berücksichtigt und somit die Kapitalisierungsfaktoren steigert.

Das nachfolgende Beispiel zeigt die schenkungsteuerrechtliche Wirkung und das Gestaltungspotenzial der Schenkung eines Miethauses unter Nießbrauchvorbehalt:

	Vater A, 55 J., schenkt seiner Tochter ein vor 25 Jahren errichtetes, unbelastetes Mietwohnhaus auf einem 700 qm großen Grundstück mit einem Bodenrichtwert von € 300/qm unter lebenslangem Nießbrauchvorbehalt für ihn unter Weiterzahlung aller laufenden mit dem Grundstück zusammenhängenden Kosten. Die jährlichen Mieteinnahmen (Nettomiete) betragen € 70.000, die Aufwendungen einschließlich Instandsetzung nach Verrechnung mit Umlagen € 16.000 und die Afa € 15.000. Der persönliche Schenkungsteuer-Freibetrag gem. § 16 ErbStG ist nicht ausgeschöpft.
	1. Schritt: Bewertung des Grundstücks:
				€	€
	Bodenwert (700qm * 300 €/qm)				210.000,00
	Gebäudeertragswert
		Jahresmiete		70.000,00
		./. Bewirtschaftungskosten
		(23% d. Jahres-      miete, vgl. Anl.23      zu § 187 (2) BewG)
		zu § 187 (2) BewG)		-16.100,00
		= Grundstücksreinertrag		53.900,00
		./. Bodenverzinsung       (5% v. € 210.000
		gem. § 188 (2)       Nr. 1 BewG)		-10.500,00
		= Gebäudereinertrag		43.400,00
		x Vervielfältiger, vgl.    Anl. 21, 22 BewG
		bei 5% Liegen-    schaftszins und    Restnutzungs-
		dauer von 55 J.		x 18,36	808.542,00
	Ertragswert				1.018.542,00
	gerundet				1.018.000,00
	./. Verschonungsabschlag gem. § 13c ErbStG 10%				-101.800,00
	= zu besteuernder    Grundstückswert				916.200,00
	2. Schritt: Bewertung des Nießbrauchs
	Mieteinnahmen			70.000,00
	./. Aufwendungen			-16.000,00
	= Jahreswert    (kein Abzug der Afa)			54.000,00
	Jahreshöchstwert gem. § 16 BewG: 54.731
	x Vervielfältiger gem. BMF-Schreiben
	v. 8.11.2010, BStBl. I 2010 S. 1288		x 13,809	745.686,00
	davon gem. § 10 (6) ErbStG nur 90% absetzbar
	wegen § 13c ErbStG		x 0,9		671.117,40
	Wert des schenkung-steuerpflichtigen Erwerbs				245.082,60
	3. Schritt: Berechnung der Schenkungsteuer
	Wert des schenkung-steuerpflichtigen Erwerbs				245.083,00
	./. Persönlicher Freibetrag     (§ 16 ErbStG)				400.000,00
	Bemessungsgrundlage				0,00
	Steuer				0,00

Das vorstehende Beispiel zeigt, dass die frühe Schenkung der Immobilie unter Nießbrauchsvorbehalt eine interessante steuerliche Gestaltung darstellen kann, da zusammen mit der Übertragung des Miethauses z.B. weitere rd. 155.000 EUR Barvermögen geschenkt werden könnten, ohne dass Schenkungsteuer anfiele.

Würde das Miethaus ohne Bestellung eines Nießbrauchs geschenkt, fiele hingegen ein Schenkungsteuer iHv rd. 77.000 EUR an. Der Vorteil der Schenkung unter Nießbrauchsvorbehalt ist schenkungsteuerrechtlich umso größer je jünger der Schenker im Zeitpunkt der Übertragung ist.

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